Decyzje podatkowe w podatku akcyzowym wydawane przez dyrektora urzędu kontroli skarbowej
<!--quoteo--><div class='quotetop'></div><div class='quotemain'><!--quotec-->
Wierzyciel w postępowaniu egzekucyjnym w administracji

Przepisy ustawy dnia 28 września 1991 r. o kontroli skarbowej (tekst jednolity: Dz. U. 2004 r. Nr 8 poz. 65 z późn. zm.) przewidują możliwość wydawania decyzji przez dyrektora urzędu kontroli skarbowej w przedmiocie określenia lub ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego. Przedmiotem niniejszego artykułu stanowi odpowiedź na pytanie, kto staje się wierzycielem obowiązku w postępowaniu egzekucyjnym w administracji w sytuacji wydania decyzji dot. podatku akcyzowego.

Zgodnie z art. 1a pkt 13 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (tekst jednolity: Dz. U. 2005 r. Nr 229 poz. 1954 z późn. zm.), ilekroć w ustawie mowa jest o wierzycielu - rozumie się przez to podmiot uprawniony do żądania wykonania obowiązku lub jego zabezpieczenia w administracyjnym postępowaniu egzekucyjnym lub zabezpieczającym. Jednocześnie jak przewiduje art. 5 § 1 pkt 1 powołanej ustawy, uprawnionym do żądania wykonania w drodze egzekucji administracyjnej obowiązków (…) jest w odniesieniu do obowiązków wynikających z decyzji lub postanowień organów administracji rządowej i organów jednostek samorządu terytorialnego - właściwy do orzekania organ I instancji, z zastrzeżeniem pkt 4. Stosownie zaś do treści art. 5 § 1 pkt 4 ustawy, w odniesieniu do obowiązków wynikających z wydanych przez naczelnika urzędu celnego decyzji, postanowień lub mandatów karnych oraz z przyjętych przez naczelnika urzędu celnego zgłoszeń celnych, deklaracji albo informacji o opłacie paliwowej - właściwy dla tego naczelnika dyrektor izby celnej.
Jak wynika z przytoczonych przepisów, zasadą w postępowaniu egzekucyjnym w administracji jest to, iż wierzycielem jest organ I instancji. Jedynie wyjątkowo, wyłącznie w przypadku wydania decyzji przez naczelnika urzędu celnego, wierzycielem staje się dyrektor izby celnej.
Skoro zatem decyzja w I instancji wydawana zostaje przez dyrektora urzędu kontroli skarbowej, to zgodnie z ogólną regułą wyrażoną w art. 5 § 1 pkt 1 ustawy za wierzyciela uznać należałoby właśnie ten organ. Można także bronić poglądu, iż w takiej sytuacji wierzycielem staje się naczelnik danego urzędu celnego albowiem to on jest organem uprawnionym do wydawania decyzji w I instancji. Nie można natomiast uznać dyrektora danej izby celnej za wierzyciela albowiem nie jest on uprawniony do wydania rozstrzygnięcia w I instancji (art. 5 § 1 pkt 1 ustawy), jak i w tej sytuacji decyzja nie zostaje wydana przez naczelnika urzędu celnego (art. 5 § 1 pkt 4 ustawy).
Także zamiennik określenia podmiotu będącego "wierzycielem" w rozumieniu ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji na podstawie art. 25 ustawy o kontroli skarbowej budzi wątpliwości. Zgodnie z tym przepisem, decyzję (wydaną przez dyrektora urzędu kontroli skarbowej) doręcza się kontrolowanemu oraz właściwemu organowi podatkowemu reprezentującemu Skarb Państwa, który staje się wierzycielem obowiązków wynikających z tej decyzji.
Wykładnia językowa ww. przepisu mogłaby sugerować, iż ma on zastosowanie również do określenia organu wierzycielskiego w postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Przeciwko takiemu wnioskowi przemawia jednak szczególny charakter regulacji znajdującej się w ustawie egzekucyjnej, która w tym zakresie w sposób wyczerpujący i wyłączny wskazuje, kto jest wierzycielem w postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Innymi słowy, kompetencja wynikająca z art. 25 ustawy o kontroli skarbowej odnosi się do takich zagadnień jak np. wydawanie rozstrzygnięć w przedmiocie rozłożenia podatku na raty, czy też odroczenia terminu jego zapłaty. Nie dotyczy jednak kwestii związanych z ustaleniem podmiotu właściwego do podejmowania czynności w szeroko rozumianym postępowaniu egzekucyjnym.
Także w oparciu o zasadę racjonalnego ustawodawcy, zgodnie z którą, definicje ustawowe formułowane winny być w sposób pełny i wyczerpujący w jednym akcie prawnym przemawia za powyżej sformułowanym wnioskiem. Gdyby wolą ustawodawcy było to, aby wierzycielem obowiązków wynikających z decyzji wydanej przez dyrektora urzędu kontroli skarbowej stał się dyrektor izby celnej, to stosowny zapis dodany zostałby do art. 5 § 1 pkt 4 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji.
Nawet gdyby jednak przyjąć, iż art. 25 ustawy o kontroli skarbowej uzasadnia wniosek, iż "wierzycielem" w rozumieniu ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji staje się "właściwy organ podatkowy reprezentujący Skarb Państwa", to zgodnie z zasadą domniemania kompetencji organów podatkowych byłby to naczelnik urzędu celnego, a nie dyrektor izby celnej.
Reasumując - powyższe wywody stwierdzić zatem należy, iż w sytuacji wydania przez dyrektora urzędu kontroli skarbowej decyzji w podatku akcyzowym wierzycielem w postępowaniu egzekucyjnym w administracji staje się właśnie ten organ. Do obrony jest także pogląd, iż wierzycielem w takiej sytuacji staje się właściwy do orzekania naczelnik urzędu celnego. Niedopuszczalne jest natomiast uznanie, iż wierzycielem staje się dyrektor izby celnej. Jak wskazuje praktyka urzędów kontroli skarbowej oraz tzw. podatkowych organów celnych, organy te uznają, iż wierzycielem w takiej sytuacji staje się dyrektor izby celnej. Pogląd taki, jak wykazano powyżej, jest jednak nieuprawniony.
Omawiana problematyka ma wbrew pozorom istotne znaczenie. Wierzyciel w postępowaniu egzekucyjnym w administracji uprawniony jest m.in. do wystawienia tytułu wykonawczego, na podstawie którego prowadzone jest następnie postępowanie egzekucyjne. Podniesienie zatem zarzutu niespełnienia przez tytuł wykonawczy ustawowych wymogów związanych z oznaczeniem wierzyciela (art. 27 § 1 pkt 1 i 7 w zw. z art. 33 pkt 10 u. o p.e.w a.) lub zarzutu niedopuszczalności egzekucji (art. 33 pkt 6 u. o p.e.w a.) skutkować będzie obligatoryjnym umorzeniem postępowania egzekucyjnego. ?
<!--QuoteEnd--></div><!--QuoteEEnd-->
--------------------

Andrzej Ossowski - radca prawny, Tomasz Jakubiak vel Wojtczak - prawnik w Kancelarii Adwokatów i Radców Prawnych P.J. Sowisło sp. k. z Poznania.
Monitor Prawa Celnego i Podatkowego
LUTY NR 2 (151)/2008