Witam,

Może ktoś miał już taką sytuację. Podatnik otrzymał spadek z zagranicy. W złożonej dokumentacji przedstawił kopię umowy z izbą genealogiczną, która poinformowała go o majątku zmarłej krewnej w państwie obcym. Po zlicytowaniu majątku, zapłaceniu podatku w państwie obcym oraz opłaceniu innych kosztów sprawy, izba genealogiczna pobierze prowizję. Reszta pieniędzy będzie stanowić aktywa spadkowe dla podatnika. Pismo to jest z 2007 r. Podatnik uzyskał swoje aktywa spadkowe w walucie Euro w 2009 r.

Podatnik twierdzi, że datę powstania obowiązku podatkowego wyznacza umowa, którą zawarł z izbą genealogiczną w 2007 r. Twierdzi przy tym, że z końcem 2012 r. nastąpiło przedawnienie obowiązku podatkowego. Powołuje się przy tym na art. 6 ust. 4 u.p.s.d., który stwierdza - Jeżeli nabycie niezgłoszone do opodatkowania stwierdzono następnie pismem, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą sporządzenia pisma; jeżeli pismem takim jest orzeczenie sądu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą uprawomocnienia się orzeczenia. W przypadku gdy nabycie nie zostało zgłoszone do opodatkowania, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą powołania się przez podatnika przed organem podatkowym lub organem kontroli skarbowej na fakt nabycia.

Czy w tym stanie rzeczy należy wydać decyzję o umorzeniu ze względu na bezprzedmiotowość postępowania?

Czy rację ma podatnik twierdząc, że wystąpienie do władz podatkowych obcego państwa z wnioskiem o udzielenie informacji (miało to miejsce w 2011 r.), nastąpiło z naruszeniem art. art. 305b o.p. w ówczesnym brzmieniu przepisu:
Wymiana informacji podatkowych obejmuje wszelkie informacje istotne dla prawidłowego określania podstaw opodatkowania i wysokości zobowiązania podatkowego w zakresie:
1) opodatkowania dochodu, majątku lub kapitału, bez względu na sposób i formę opodatkowania, w tym opodatkowania dochodu ze sprzedaży rzeczy lub praw majątkowych oraz przyrostu wartości majątku lub kapitału,
2) (uchylony),
3) opodatkowania składek ubezpieczeniowych
– zwane dalej „informacjami”.

obecne jego brzmienie jest następujące:

Wymiana informacji obejmuje wszelkie informacje, które mogą być istotne do celów stosowania i wykonywania przepisów prawa podatkowego, z wyjątkiem informacji:
1) objętych przepisami Unii Europejskiej dotyczącymi współpracy administracyjnej między państwami członkowskimi w zakresie podatku od towarów i usług, ceł oraz podatku akcyzowego;
2) dotyczących składek na ubezpieczenie społeczne;
3) dotyczących opłaty skarbowej;
4) dotyczących należności o charakterze umownym, w szczególności wynagrodzeń za usługi użyteczności publicznej.

Podatnik twierdzi, że na mocy poprzedniego brzmienia art. 305b o.p. organy podatkowe nie mogły występować do organów innych państw z wnioskiem o udzielenie informacji w zakresie ustalenia podatku od spadków i darowizn, ponieważ ówczesny przepis tego rodzaju podatku nie obejmował.

De facto podatek od spadków i darowizn nie jest podatkiem od dochodu lub od majątku, od przyrostu majątku lub kapitału. Myślę, że stanowisko podatnika jest prawidłowe.

Podatnik twierdzi, że podatek zapłacony przez spadkobiercę w kraju spadkodawcy, jako ciężar spadku podlega odliczeniu z podstawy opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn oraz że ten stan rzeczy jest powszechnym stanowiskiem reprezentowanym przez organy podatkowe, powołując się na stanowiska np.: IBPBII/1/436-201/09/MZ - Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, 29 października 2009 r.; IPPB2/436-93/10-4/MZ - Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, 22 czerwca 2010 r.; ITPB2/436-92/11/TJ - Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, 26 sierpnia 2011 r.; IBPBII/1/436-66/12/AŻ - Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, 29 maja 2012 r.

Zatem podatek zapłacony za granicą należy zaliczyć jako ciężar spadku?

Znalazłem taki wyrok (II FSK 2287/10), zgodnie z którym zagraniczny podatek nie podlega odliczeniu (nie jest długiem ani ciężarem).

Czym innym jest poinformowanie, a czym innym stwierdzenie. Od izby otrzymał pismo informujące, a nie stwierdzające nabycie spadku.

Wg mnie, najpewniejszą w tym przypadku datą powstania obow. podatkowego jest dzień/data wpływu "aktywów" - pieniążków na konto spadkobiercy, a więc zobow. podatkowe przedawni się 31.12.2014 r. ( patrz decyzja w sprawie interpret. prawa podatk. z dnia 27.09.2007 r., sygn. PO/436/0004/07, Izaba Skarbowa w Gdańsku ) - lub ewentualnie  patrz ostatnie zdanie z art.6 ust. 4 ustawy to zagadnienie normujące.

Stanowisko to jest nieprawidłowe. Obowiązek podatkowy powstaje w dniu wpływu pieniędzy na konto w sytuacji, kiedy mamy do czynienia z darowizną. W przypadku dziedziczenia wygląda to zupełnie inaczej, tym bardziej w okolicznościach transgranicznych.

W postępowaniu podatkowym w zakresie ustalenia wysokości podatku spadkowego w przypadku spadku transgranicznego, obowiązek podatkowy nie powstaje w momencie otrzymania przez spadkobiercę środków pieniężnych. Pierwszorzędne znaczenie ma ustalenie obywatelstwa spadkodawcy, a następnie prawidłowe rozpoznanie według prawa właściwego państwa, obowiązującego w momencie śmierci spadkodawcy, daty nabycia spadku oraz daty powstania obowiązku podatkowego. Powyższe rozważania znajdują umocowanie w powszechnym poglądzie sądownictwa administracyjnego: np. wyrok WSA w Kielcach z 8 sierpnia 2013 r., I SA/Ke 369/13; wyrok WSA w Lublinie z 6 marca 2013 r., I SA/Lu 62/13; wyrok WSA w Kielcach z 29 sierpnia 2013 r., I SA/Ke 368/13; wyrok WSA w Łodzi z 28 marca 2013 r., I SA/Łd 1439/12.

Cytowane orzeczenie jest niezgodne z prawem wspólnotowym. Z zasady lojalności wyrażonej w art. 4 ust. 3 Traktatu o Unii Europejskiej, dalej: TUE (tekst skonsolidowany Dz. Urz. UE C 83/47 z 30 marca 2010 r.) wynika, że państwa członkowskie zobowiązane są dołożyć wszelkich starań, aby zapewnić skuteczność norm prawa wspólnotowego w wewnętrznej przestrzeni prawnej oraz do powstrzymania się od wszelkich działań, które mogłyby utrudnić stosowanie prawa wspólnotowego w ich wewnętrznych porządkach prawnych. Wynikające z dyrektywy zobowiązanie państw członkowskich do osiągnięcia rezultatu przez nią zmierzonego oraz obowiązek wynikający z art. 4 ust. 3 TUE, do podjęcia wszelkich właściwych środków o charakterze ogólnym lub szczególnym, dla zapewnienia wykonania tego zobowiązania, wiąże wszystkie organy państw członkowskich, włączając w to sądy i organy administracji. Są one zobowiązane do prowspólnotowej wykładni prawa polskiego, w tym zgodnie z zasadą wykładni odpowiadającej dyrektywie (jej celowi - zob. orzeczenie ETS w sprawie C-106/89 Marleasing). Organ np. podatkowy czy skarbowy, stosując krajowe regulacje, które stanowią implementację unijnych dyrektyw oraz dotyczące tej samej materii co dyrektywa (nawet jeśli nie została wdrożona w terminie), musi je interpretować biorąc pod uwagę cel i ducha dyrektywy. Organy czy sądy krajowe nie mogą jednak dokonywać wykładni contra legem, tzn. wbrew oczywistej treści przepisu wewnętrznego. Dyrektywa jest bezwarunkowa i nie wymaga doprecyzowania (konkretyzacji) w prawie krajowym (wyroki ETS w sprawach Yvonne Van Duyn – C-41/74, Ursula Becker – C-8/81, w połączonych sprawach Helmut Kampelmann Andreas Schade oraz Klaus Haseley – C-253-258/96, Gervais Lars – C-118/00, Simmenthal SpA – C-106/77 oraz The Queen – C-213/89, wyrok NSA z 11 marca 2010 r., I FSK 61/09).

Art. 91 ust. 3 Konstytucji RP wskazuje, że jeżeli wynika to z ratyfikowanej przez Polskę umowy konstytuującej organizację międzynarodową, prawo przez nią stanowione jest stosowane bezpośrednio, mając pierwszeństwo w przypadku kolizji z ustawami. Ten sam fakt prawny dotyczy również ratyfikowanych umów międzynarodowych (art. 91 ust. 2 Konstytucji RP). Powoływanie się na prymat prawa wspólnotowego nad krajowym nie ma charakteru bezwzględnego tylko i wyłącznie w sytuacji, jeśli niezgodne z prawem wspólnotowym przepisy krajowe są korzystne dla podatników, organ podatkowy jak i organy państwowe nie powinny powstrzymywać się od ich stosowania. Art. 63 ust. 1 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej (tekst skonsolidowany Dz. Urz. UE C 83/47 z 30 marca 2010 r.), dalej: TFUE, wyraźnie stwierdza, że zakazane są wszelkie ograniczenia w przepływie kapitału między państwami członkowskimi. Z kolei art. 65 ust. 3 TFUE stwierdza, iż niedopuszczalne jest stosowanie środków i procedur, które mogłyby stanowić arbitralną dyskryminację oraz ukryte ograniczenia w swobodnym przepływie kapitału. Na marginesie należy wspomnieć, że na przepływ kapitału mają też wpływ umowy międzynarodowe zarówno te zawierane przez UE jak i zawierane przez państwa członkowskie, a także członkostwo w organizacjach międzynarodowych. Bardzo istotna jest treść dyrektywy nr 88/361/EWG. Stwierdza ona, że swoboda przepływu kapitału obejmuje w szczególności przepływ kapitału o charakterze osobistym np. darowizny, spadki, transfer oszczędności (załącznik I do dyrektywy, rubryka XI).

Orzecznictwo ETS zawiera w swoich zbiorach wyroki, w których sędziowie Trybunału dokonali wiążących interpretacji cytowanych wyżej przepisów unijnych oraz dyrektywy 88/361 w kontekście spraw spadkowych, do których przestrzegania i stosowania zobowiązane są sądy i organy administracji państw członkowskich UE. Innymi słowy, jeżeli ETS dokona wykładni przepisu prawa unijnego i dyrektywy, to państwo członkowskie (m.in. jego organy podatkowe) są zobowiązane do stosowania wykładni przedstawionej przez Trybunał. Sędziowie ETS stwierdzili, że art. 63 ust. 1 TFUE w sposób ogólny zakazuje ograniczeń w przepływie kapitału pomiędzy państwami członkowskimi (wyrok z dnia 6 grudnia 2007 r. w sprawach połączonych C 463/04 i C 464/04 Federconsumatori i in.).  Ponieważ TFUE nie definiuje pojęcia „przepływy kapitału” w rozumieniu art. 63 ust. 1 TFUE, Trybunał poprzednio uznał informacyjny charakter nomenklatury załączonej do dyrektywy 88/361, niezależnie od tego, że została ona przyjęta na podstawie art. 69 i 70 ust. 1 traktatu EWG (następnie art. 69 i 70 ust. 1 traktatu WE, uchylone przez traktat z Amsterdamu), mimo że zgodnie z wprowadzeniem do niej lista, którą zawiera, nie ma charakteru wyczerpującego (wyroki: z dnia 23 lutego 2006 r. w sprawie C 513/03 Van Hilten van der Heijden, z dnia 3 października 2006 r. w sprawie C 452/04 Fidium Finanz, ww. wyrok w sprawie Federconsumatori i in., wyrok z dnia 17 stycznia 2008 r. w sprawie C 256/06 Jäger). W tym względzie Trybunał, przypominając w szczególności, że dziedziczenie, które polega na przeniesieniu na jedną lub kilka osób majątku pozostawionego przez osobę zmarłą lub innymi słowy na przeniesieniu na spadkobierców własności różnych dóbr, praw itp., z których składa się ten majątek, objęte jest rubryką XI załącznika I do dyrektywy 88/361 zatytułowaną „Przepływy kapitału o charakterze osobistym”, orzekł, iż dziedziczenie stanowi przepływ kapitału w rozumieniu art. 63 TFUE, z wyjątkiem przypadków, w których występowanie jego istotnych elementów ograniczone jest do terytorium jednego państwa członkowskiego (zob. wyroki w sprawach: Barbier C 364/01, Van Hilten van der Heijden C 513/03 oraz Jäger C 256/06).

Obowiązek stosowania prawa podatkowego Unii Europejskiej przez organy administracji podatkowej wynika z przepisów tego prawa (w szczególności z art. 4 ust. 3 tiret 3 TUE oraz art. 288 tiret 3 TFUE). Z orzecznictwa ETS wynika, że obowiązek podjęcia wszelkich środków koniecznych dla osiągnięcia rezultatu przewidzianego dyrektywami dotyczy wszystkich organów państw członkowskich, a nie tylko sądów. Organy podatkowe są zatem również tymi organami państwa, na których ciąży obowiązek stosowania prawa unijnego (wyrok z 24 października 1996 r. Aannemersbedrijf P.K. Kraaijeveld BV e.a. przeciwko Gedeputeerde Staten van Zuid-Holland, nr C-72/95, wyrok z 13 listopada 1990 r., Marleasing SA przeciwko La Comercial Internacional de Alimentacion SA., nr C-106/89, wyrok z 15 czerwca 2000 r., Brinkmann Tabakfabriken GmbH przeciwko Haupzollamt Bielefeld, nr C-365/98).

W przypadku państw członkowskich UE warto jeszcze dodać, iż prawo wspólnotowe ma pierwszeństwo wobec umów międzynarodowych. Państwa członkowskie UE mają więc swobodę zawierania umów międzynarodowych i ich realizacji pod warunkiem nienaruszania prawa wspólnotowego. Po wejściu Polski do Unii Europejskiej konieczna jest bowiem interpretacja prawa, w tym również postanowień wiążących nasz kraj umów międzynarodowych oraz krajowych przepisów podatkowych, w zgodzie z prawem wspólnotowym. Z punktu widzenia prawa wspólnotowego umowy podatkowe muszą być zgodne właśnie z wymogami rynku wewnętrznego dotyczącymi niedyskryminacji, czterech podstawowych swobód zawartych w Traktacie o Funkcjonowaniu Unii Europejskiej (m.in. swoboda przepływu kapitału) i dyrektywami UE (m.in. dyrektywa nr 88/361 – stwierdza ona, że swoboda przepływu kapitału obejmuje w szczególności przepływ kapitału o charakterze osobistym np. darowizny, spadki, transfer oszczędności). W związku z tym w niektórych swoich wyrokach ETS [np. wyrok z dnia 23 września 2003 r., Sprawa C-58/01 (Oce Van der Grinten); z dnia 12 grudnia 2002 r., Sprawa C-385/00 (F.W.L. de Groot przeciwko Staatssecretaris van Financien); z dnia 8 marca 2001 r., Sprawa 397/98 (Metallgesellschaft).; z dnia 18 listopada 1999 r., Sprawa C- 200/98 (X AB i Y AB)] wskazał na przypadki dyskryminacji obywateli i przedsiębiorstw wspólnotowych związane ze sformułowaniem lub zastosowaniem konwencji w sposób sprzeczny z zasadami traktatowymi.

Podsumowując powyższe rozważania, należy przytoczyć wyrok NSA z 11 czerwca 2010 r, który stwierdza, że po 1 maja 2004 r. rażące naruszenie prawa zachodzi nie tylko wtedy, gdy istnieje oczywisty dysonans pomiędzy treścią przepisu a rozstrzygnięciem objętym decyzją, ale także wówczas, gdy organ podatkowy wydał decyzję ostateczną na podstawie przepisu prawa krajowego pozostającego w oczywistej sprzeczności z prawem unijnym. Wynika to głównie z zasady równoważności, zgodnie z którą całość uregulowań dotyczących środka prawnego powinna znaleźć zastosowanie jednakowo do środków prawnych opartych na naruszeniu prawa unijnego oraz wewnętrznego. Jeśli zatem organ administracji zgodnie z prawem krajowym ma obowiązek uchylić ostateczną decyzję, która jest oczywiście niezgodna z prawem krajowym, taki sam obowiązek powinien dotyczyć sytuacji, gdy decyzja ta jest oczywiście niezgodna z prawem unijnym (por. wyrok ETS w połączonych sprawach i-21 Germany GmbH, Arcor AG & Co. KG – C-392/04 oraz C-422/04).

Jednak ta umowa zawiera adnotację o tym, że podatnik nabył prawa do spadku. Tylko nie precyzuje jego udziału w masie spadkowej. Wskazuje ponadto, że wartość aktywów spadkowych zostanie określona po dokonaniu licytacji majątku spadkodawcy, zapłaceniu podatku w obcym państwie i po potrąceniu kosztów sprawy. W moim przekonaniu ta umowa cywilno-prawna jest dowodem wskazującym na datę powstania obowiązku podatkowego z chwilą sporządzenia tej umowy.

A wg mnie obowiązek podatkowy ( tak jak pomyłkowo wskazałem ) w temacie " Podatek zapłacony za granicą...") powstał nie wcześniej niż w 2009 r., a więc nie może być tutaj mowy o umorzeniu postępowania jako bezprzedmiotowe.

Ustawa o podatku od spadków i darowizn nie przewiduje powstania obowiązku podatkowego z tytułu nabycia spadku z chwilą wpływu pieniędzy na konto bankowe spadkobiercy. Obowiązek podatkowy powstaje tylko raz, zawsze samoistnie co oznacza, iż uprawnienia i obowiązki zawiązują się na skutek zaistnienia zdarzeń uzasadniających opodatkowanie, jak również i to, że jest niezależny od woli jakichkolwiek podmiotów. To konstrukcja, na którą nie ma wpływu żadne działanie, ani podatnika ani organu podatkowego.

Inna interpretacja prowadzi do skutków niemożliwych do pogodzenia z zasadą praworządności.

W postępowaniu podatkowym w zakresie ustalenia wysokości podatku spadkowego w przypadku spadku transgranicznego, obowiązek podatkowy nie powstaje w momencie otrzymania przez spadkobiercę środków pieniężnych. Pierwszorzędne znaczenie ma ustalenie obywatelstwa spadkodawcy, a następnie prawidłowe rozpoznanie według prawa właściwego państwa, obowiązującego w momencie śmierci spadkodawcy, daty nabycia spadku oraz daty powstania obowiązku podatkowego. Powyższe rozważania znajdują umocowanie w powszechnym poglądzie sądownictwa administracyjnego: np. wyrok WSA w Kielcach z 8 sierpnia 2013 r., I SA/Ke 369/13; wyrok WSA w Lublinie z 6 marca 2013 r., I SA/Lu 62/13; wyrok WSA w Kielcach z 29 sierpnia 2013 r., I SA/Ke 368/13; wyrok WSA w Łodzi z 28 marca 2013 r., I SA/Łd 1439/12.

Ja tam się zgadzam z tym wyrokiem. Nie narusza on prawa unijnego, bo w żadnej mierze podatek od spadku nie jest przedmiotem dyrektyw unijnych.
Zresztą przy takiej interpretacji zbędne byłyby umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, a przecież takie nadal funkcjonują.
Żeby coś było długiem musi być związane z samym spadkiem, a nie z faktem jego nabycia. Wysokość podatku (w Polsce) zależy od np. stopnia pokrewieństwa, a więc podatek od nabycia tego samego spadku może być różny w przypadku nabycia go przez różne osoby. Prowadzi to moim zdaniem do wniosku, że podatek zapłacony poza Polską nie jest długiem. Może się to wydawać niesprawiedliwe, ale moim zdaniem przy obecnych przepisach nie ma podstaw do innej ich wykładni.
Z drugiej strony wykładnia zaprezentowana w interpretacjach KIP wygląda na ugrountowaną, więc w imię jednolitości działania organów podatkowych może trzeba zastosować tą wykładnię.

Podatek zapłacony za granicą nie jest długiem... ale za to jest ciężarem.

W przypadku spadków transgranicznych, celem unikania podwójnego opodatkowania, warto posiłkować się Modelową konwencją OECD w sprawie podatków od spadków z 1982 r.

Tylko że sama konwencja jest wskazówką jak zawierać i interpretować umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania w tym zakresie. Takich umów z tego co pamiętam mamy z Austrią, Węgrami, Czechami i Słowacją (z lat 20-tych).

Ja zawsze długi i ciężary rozumiałem jako coś co jest związane z masą spadkową i istniało już w momencie śmierci spadkodawcy.

Edit: właśnie znalazłem ciekawy artykuł o transgranicznym opodatkowaniu spadków:
http://www.holysz.com.pl/?p=314