Uchylanie się od podatku - art. 54 K.K.S. (1)
<!--quoteo--><div class='quotetop'></div><div class='quotemain'><!--quotec-->

Stosownie do art. 54 § 1 Kodeksu karnego skarbowego (K.k.s.), podatnik, który uchylając się od opodatkowania, nie ujawnia właściwemu organowi przedmiotu lub podstawy opodatkowania lub nie składa deklaracji, przez co naraża podatek na uszczuplenie, podlega karze grzywny do 720 stawek dziennych albo karze pozbawienia wolności, albo obu tym karom łącznie. Według § 2, jeżeli kwota podatku narażonego na uszczuplenie jest małej wartości, sprawca czynu zabronionego określonego w § 1 podlega karze grzywny do 720 stawek dziennych. Według zaś § 3, jeżeli kwota podatku narażonego na uszczuplenie nie przekracza ustawowego progu, sprawca czynu zabronionego określonego w § 1 podlega karze grzywny za wykroczenie skarbowe.

Czyny zabronione opisane w art. 54 K.k.s. nazywane są tradycyjnie „niezgłoszeniem przedmiotu opodatkowania.” Artykuł powyższy w § 1 opisuje typ podstawowy przestępstwa, w § 2 stypizowany jest typ uprzywilejowany, natomiast § 3 wprowadza karalność za wykroczenie, charakteryzujące się takimi samymi znamionami jak przestępstwo opisane w § 1, czy też w § 2 (poza kwota podatku narażonego na uszczuplenie).

Przedmiotem ochrony prawnej typu czynu zabronionego w art. 54 § 1 jest realizowanie obowiązku podatkowego względem Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub budżetu ogólnego Wspólnot Eu-ropejskich.

W myśl art. 6 Ordynacji podatkowej, podatkiem jest publicznoprawne, nieodpłatne, przymusowe oraz bezzwrotne świadczenie pieniężne na rzecz Skarbu Państwa, województwa, powiatu lub gminy, wynikające z ustawy podatkowej.

Podatkiem jest także należność stanowiąca przychód budżetu ogólnego Wspólnot Europejskich lub budżetu zarządzanego przez Wspólnoty Eu-ropejskie lub w ich imieniu. Stosownie do art. 53 § 26a K.k.s., w rozumieniu kodeksu należnością publicznoprawną, w tym podatkiem, jest także należność stanowiąca przychód budżetu ogólnego Wspólnot Europejskich lub budżetu zarządzanego przez Wspólnoty Europejskie lub w ich imieniu, w rozumieniu wiążących Rzeczpospolitą Polską przepisów prawa Unii Europejskiej, będąca przedmiotem przestępstwa skarbowego lub wykroczenia skarbowego.

W przepisie § 1 art. 54 K.k.s. określono trzy formy czynności spraw-czych, które powodują uchylanie się podatnika od opodatkowania:

nieujawnienie właściwemu organowi przedmiotu opodatkowania,
nieujawnienie podstawy opodatkowania,
niezłożenie deklaracji.
Każde z tych zachowań wyczerpuje znamiona czynu zabronionego.

Z pierwszą formą przestępnego zachowania związane jest pojęcie przedmiotu opodatkowania. Przedmiot opodatkowania — to sytuacja fak-tyczna lub prawna, z której zaistnieniem przepisy prawa wiążą obowiązek zapłaty podatku. Ów przedmiot, jako jeden z elementów konstrukcji podatku, określony jest w poszczególnych ustawach podatkowych.

Przykładowo: przedmiotem opodatkowania w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych są wszelkiego rodzaju dochody (art. 9) z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, art. 52a i art. 52c; w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych owym przedmiotem jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodu, a w wypadkach, o których mowa w art. 21 i 22, przedmiotem opodatkowania jest przychód, rozumiany jako nadwyżka przychodów ponad koszty uzyskania przychodów w danym roku podatkowym (art. 7, art. 21 i art. 22).

Z kolei przedmiotem opodatkowania w ustawie z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (ustawa o VAT) są czynności związane z dostawą towarów i usług, w tym w imporcie, eksporcie, wewnątrzwspólnotowej dostawie i wewnątrzwspólnotowym nabyciu towarów (art. 5, art. 7).

Druga forma przestępnego zachowania polega na nieujawnieniu przez podatnika wobec organu podatkowego podstawy opodatkowania. Podstawa opodatkowania (podstawa obliczenia podatku), jako element konstrukcji podatku, określona jest w poszczególnych ustawach podatkowych.

Podstawą opodatkowania w updof jest suma dochodów ze wszystkich źródeł przychodów (art. 26, 26b, 26c i art. 26d) opodatkowanych na zasadach ogólnych, pomniejszona o przewidziane w ustawie odliczenia. Z tego sposobu ustalania podatku wyłączone zostały dochody opodatkowane w sposób zryczałtowany oraz dochody opodatkowane liniową stawką w wysokości 19%. Dochody z tych tytułów nie podlegają sumowaniu z dochodami z innych źródeł.

W updop podstawę opodatkowania stanowi dochód rozumiany jako nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, po odliczeniu określonych przez ustawodawcę kategorii wydatków (art. 18 w zw. z art. 7 updop), np. darowizny na cele określone w art. 4 ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie, darowizny na cele kultu religijnego, na nabycie nowych technologii.

Podstawą opodatkowania w podatku VAT jest obrót (art. 29 ust. l ustawy VAT). Obrót jest to kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Tak więc obrót to kwota brutto (kwota należna) minus kwota należnego podatku.

Zasady ustalenia podstawy opodatkowania VAT są określone w art. 29-32 ustawy o VAT, przy czym art. 30 określa ustalenia podstawy opodatkowania w przypadku transakcji dokonywanych przez pośredników, a art. 31 podstawę opodatkowania wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów i wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów.

Jednym z elementów podstawy opodatkowania są także dotacje lub subwencje (art. 29 ust. l ustawy o VAT). Od l czerwca 2005 r. do podstawy opodatkowania wliczane są jedynie takie dotacje i subwencje, które mają bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów lub usług. Konsekwencją wli-czania do podstawy opodatkowania VAT dotacji (lub subwencji) jest to, że objęta jest ona taka stawką podatku, jaka objęta jest dotowana usługa lub towar.

Podstawa opodatkowania akcyzą jest zróżnicowana i zależy od rodzaju stawki akcyzowej, jaka jest stosowana do danego wyrobu akcyzo-wego. Zgodnie z art. 8 u.p.a. dla wymiaru akcyzy stosowane są stawki:

a) procentowe,
b) kwotowe,
c) procentowe liczone od maksymalnej ceny detalicznej,
d) mieszane, tzn. wyrażone łącznie w kwocie na jednostkę wyrobu i w procencie maksymalnej ceny detalicznej.

Ustawowo ustalany jest jedynie maksymalny pułap stawek akcyzowych. Na dany rok kalendarzowy stawki akcyzy określa minister właściwy do spraw finansów publicznych. Podstawą ich określenia są coroczne założenia do ustawy budżetowej. Stawki akcyzowe nie mogą być niższe od stawek minimalnych, wynikających z przepisów prawa wspólnotowego.

Zgodnie z art. 31 ust. l i 2 ustawy o VAT podstawą opodatkowania wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów jest kwota, jaką nabywający jest obowiązany zapłacić, i obejmuje podatki, cła, opłaty oraz inne należności płacone w związku z nabyciem towarów, a także wydatki dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu, ubezpieczenia pobierane przez dostawcę.

Trzecią formą przestępnego zachowania z art. 54 § 1 jest zaniechanie przez podatnika złożenia deklaracji podatkowej — w zamiarze uniknięcia opodatkowania. Deklaracja jest dokumentem, w którym podatnik, płatnik lub inkasent wpisują wymagane przepisami prawa podatkowego dane, przedstawiając bądź to określony stan faktyczny, istotny z punktu widzenia obowiązku lub zobowiązania podatkowego (np. deklaracja zawierająca dane do ustalenia podatku od spadków i darowizn), bądź też składając oświadczenie woli (np. zeznania roczne w podatku dochodowym od osób prawnych z wykazaną kwotą nadpłaty).

W art. 3 pkt. 5 Ordynacji przyjęto szerokie pojęcie deklaracji, bowiem obok deklaracji sensu stricto, zalicza się także zeznania, wykazy oraz informacje, do których składania obowiązani są, na podstawie przepisów prawa podatkowego, podatnicy, płatnicy i inkasenci.

Spenalizowane w art. 54 K.k.s. zachowania, polegają na:

nieujawnieniu przedmiotu opodatkowania,
nieujawnieniu podstawy opodatkowania,
nieskładaniu deklaracji.
Nieujawnienie — to niepodanie do wiadomości organu podatkowe-go, zatajenie przed organem podatkowym, przedmiotu lub podstawy opo-datkowania. Uchylaniem się od opodatkowania jest niezgłoszenie przed-miotu opodatkowania w wymaganej formie lub zgłoszenie po upływie terminu określonego w stosownej ustawie podatkowej (pierwsza i druga forma przestępczego zachowania).

Nieskładanie — to nieprzekazanie (deklaracji) organowi podatkowemu (trzecia forma przestępnego zachowania).

Znamię „nie ujawnia przedmiotu lub podstawy opodatkowania” obejmuje swoim zakresem znaczeniowym sytuacje, w których podatnik nie podaje przedmiotu lub podstawy opodatkowania do wiadomości właściwych organów. W przypadku niektórych podatków, chodzi nie tyle o nieujawnienie właściwym organom samego przedmiotu opodatkowania, lecz raczej o nieujawnienie faktu posiadania tego przedmiotu, np. w przypadku podatku od nieruchomości, czy też podatku od środków transportu nie można ujawniać samej nieruchomości, czy też środka transportowego, lecz powinno się ujawnić fakt posiadania (nabycia) nieruchomości lub środka transportu.

Podatnik nie ujawnia przedmiotu lub podstawy opodatkowania także wówczas, gdy nie przedstawia właściwym organom choćby części przedmiotu lub podstawy opodatkowania.

Znamię „nie składa deklaracji” obejmuje swoim zakresem znaczeniowym sytuacje, w których podatnik nie oddaje, nie przekazuje deklaracji podatkowych właściwym organom. Chodzi tu o przypadki, w których podatnik w ogóle nie złożył deklaracji. Zachowania zaś polegające na złożeniu deklaracji nieprawdziwej, czy też na niedopełnieniu obowiązków związanych z aktualizacją danych, objętych deklaracją, kryminalizowane są przez art. 56 §1 – 3 Kodeksu karnego skarbowego.

Właściwy organ, któremu podatnik obowiązany jest ujawnić przedmiot lub podstawę opodatkowania, to wskazany w przepisach poszczególnych ustaw podatkowych organ podatkowy, do kognicji którego należy rozpoznawanie i rozstrzyganie spraw określonego rodzaju. Organem takim jest przede wszystkim właściwy naczelnik urzędu skarbowego, oraz nadrzędny nad nim dyrektor izby skarbowej, a także przewodniczący zarządu jednostki samorządu terytorialnego (wójt, burmistrz, prezydent).
Sposób i terminy ujawniania przedmiotu, podstawy opodatkowania oraz złożenia deklaracji określone są w przepisach konkretnych ustaw podatkowych.

Należy zauważyć, że obecny art. 54 K.k.s. jest odpowiednikiem art. 92 Ustawy karnej skarbowej. W porównaniu z poprzednio obowiązującą regulacją prawną, ustawodawca zrezygnował ze znamienia skutku zachowania sprawcy w postaci „niebrania udziału - poprzez niezgłoszenie przedmiotu opodatkowania – w postępowaniu podatkowym”. Prawodawca sprecyzował także, ze od zachowanie sprawcy podjęte ma być w celu uchylenia się od opodatkowania. Natomiast skutkiem zachowania sprawcy ma być narażenie Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego na uszczuplenie podatku.

Beata Witkowska, prawnik, doradca podatkowy

(C.D.N.)<!--QuoteEnd--></div><!--QuoteEEnd-->

Uchylanie się od podatku (3) - Kara za niezgłoszenie przedmiotu opodatkowania
<!--quoteo--><div class='quotetop'></div><div class='quotemain'><!--quotec-->
Czynów zabronionych określonych w art. 54 K.k.s. dopuścić się można jedynie z zamiarem bezpośrednim. Oznacza to, że sprawca mający świadomość, iż nie ujawniając właściwemu organowi przedmiotu lub podstawy opodatkowania lub nie składając deklaracji, jednocześnie uchyla się od opodatkowania i chce takiego efektu swego zachowania.

Jeżeli sprawca przestępstwa skarbowego z art. 54 § 1 spowodował uszczuplenie należności publicznoprawnej, sprawca odpowiada z tego przepisu, a ponadto uszczuplenie to (dużej wartości) stanowi obligatoryjną przesłankę nadzwyczajnego obostrzenia kary (art. 37 § l pkt 1 K.k.s.). Przestępstwo typu podstawowego z art. 54 § 1 zagrożone jest najsurowszą karą, przewidzianą dla nielicznej grupy przestępstw skarbowych. Jest to sankcja alternatywno-kumulatywna w postaci kary grzywny do 720 stawek dziennych albo kary pozbawienia wolności do lat 5, które można orzec w kumulacji.

Przestępstwo to objęte jest szczególnym nadzwyczajnym obostrzeniem kary (art. 38 § 2). W razie skazania za to przestępstwo skarbowe wymierza się karę pozbawienia wolności w wysokości nie niższej niż 3 miesiące do lat 10 i grzywnę do 1080 stawek dziennych.

W razie skazania za przestępstwo z art. 54 § 1 i 2 orzeka się przepadek przedmiotów wymienionych w art. 29 pkt 1-3 (art. 30 § 2).

W wypadku skazania w warunkach nadzwyczajnego obostrzenia kary na karę pozbawienia wolności powyżej 3 lat, można orzec środek karny w postaci pozbawienia praw publicznych (art. 34 § 3). Ponadto w razie skazania za przestępstwo skarbowe określone w art. 54 § 1 można orzec zakaz prowadzenia określonej działalności gospodarczej (art. 34 § 2) oraz podanie wyroku do publicznej wiadomości (art. 35).

Przestępstwo skarbowe uprzywilejowane, opisane w art. 54 § 2, ma znamiona określone identycznie z typem podstawowym. Okolicznością stanowiącą o uprzywilejowaniu jest mała wartość podatku narażonego na uszczuplenie. Przestępstwo to zagrożone jest karą grzywny do 720 stawek dziennych.

W wypadku określonym w § 1 art. 54 karalne jest także usiłowanie przestępstwa. Usiłowanie popełnienia tego przestępstwa jest karalne z uwagi na wysokość zagrożenia karą typu podstawowego przestępstwa, czyli do lat 3 pozbawienia wolności.

Jeżeli sprawca będzie usiłował popełnić przestępstwo w typie podstawowym, będąc w usprawiedliwionym błędnym przekonaniu, że popełnia przestępstwo w typie uprzywilejowanym, nie będzie odpowiadał za usiłowanie. Wniosek powyższy wynika z regulacji art. 10 § 2 K.k.s. Natomiast usiłowanie czynu zabronionego określonego w § 2 nie jest karalne.

Jeżeli chodzi o usiłowanie, to zgodnie z art. 21 § 2 K.k.s można za nie wymierzyć karę w wysokości nieprzekraczającej dwóch trzecich górnej granicy ustawowego zagrożenia przewidzianego dla danego przestępstwa skarbowego.

Wykroczenie skarbowe opisane w § 3 ma także znamiona określone identycznie z przestępstwem skarbowym wskazanym w § 1. Różnica dotyczy kwoty podatku, narażonego na uszczuplenie, która nie przekracza ustawowego progu. Ponadto orzeka się środek karny w postaci przepadku przedmiotów określonych w art. 49 § 1 (art. 49 § 2).
W odniesieniu do czynów zabronionych opisanych w art. 54 § 2 i 3 K.k.s. jest możliwe dobrowolne poddanie się odpowiedzialności

Uwaga! Zarówno przestępstwa określone w § 1 i 2, jak i wykroczenie opisane w § 3 mają charakter skutkowy. Do ich dokonania konieczne jest wystąpienie skutku w postaci narażenia Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego na uszczuplenie podatku.

Podsumowanie:

Art. 54 K.k.s. wskazuje znamiona przestępstwa (wykroczenia) uchylania się od opodatkowania. Zgodnie z wolą ustawodawcy zachowanie sprawcy polega na nieujawnieniu właściwemu organowi przedmiotu opodatkowania (np. faktu sprzedaży) bądź podstawy opodatkowania (np. wysokości obrotu), czy też w ogóle nie złożeniu deklaracji. Wypełnienie któregoś z tych znamion nie jest jednak wystarczające aby uznać, że czyn został dokonany. Sprawca musi ponadto spowodować swoim działaniem narażenie Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego na uszczuplenie podatku. Samo złożenie deklaracji po terminie, bez skutku w postaci narażenia na uszczuplenie, stanowi wykroczenie stypizowane w art. 56 § 4 K.k.s. Istotne znaczenie dla odpowiedzialności ma kwota podatku narażonego na uszczuplenie. Jeżeli kwota podatku narażonego na uszczuplenie nie przekracza 200-krotności najniższego miesięcznego wynagrodzenia w czasie popełnienia czynu, przyjmuje się wówczas „łagodniejszą” kwalifikację z art. 54 § 2 K.k.s. i zasadniczo nie można wymierzyć kary pozbawienia wolności. Jeżeli natomiast nie przekracza tzw. ustawowego progu, tj. 5-krotności najniższego miesięcznego wynagrodzenia, sprawca odpowiada jedynie za wykroczenie, co wiąże się w praktyce z wymierzeniem niezbyt wygórowanej grzywny.

Wyrok SN z 11.02.2003r., IV KKN 21/00, LEX nr 77435

1. Narażenie na uszczuplenie podatku powinno być rozumiane jako działanie bądź zaniechanie biernego podmiotu stosunku prawnopodatkowego prowadzące do powstania różnicy między należną Skarbowi Państwa bądź jednostce samorządu terytorialnego kwotą podatku a kwotą przypadającą do uiszczenia według zeznania lub zgłoszenia straty. Narażeniem na uszczuplenie podatku jest przede wszystkim niezadeklarowanie należnej kwoty podatku, od którego uiszczenia sprawca się w ten sposób uchylił, a nadto w szczególności niezgłoszenie właściwemu organowi podatkowemu przedmiotu opodatkowania, niezgłoszenie danych mogących mieć wpływ na ustalenie zobowiązania podatkowego lub jego wysokości albo podania takich danych niezgodnie z rzeczywistością oraz nierzetelne prowadzenie ksiąg, a także każde inne działanie prowadzące do powstania różnicy między należną kwotą a wykazaną w zeznaniu podatkowym.
(...)
<!--QuoteEnd--></div><!--QuoteEEnd-->
Beata Witkowska, prawnik, doradca podatkowy

Czyn ciągły, od pierwszego zaniechania wypełnienia normy do ostatniego i jak się zdaje w zbiegu

wina umyślna to także zamiar ewentualny

Reczywiście dyskusja rozpaliła nas do<!--coloro:#FF0000--><span style="color:#FF0000"><!--/coloro--> czerwoności <!--colorc--></span><!--/colorc-->  :blush:

W kks podobnie jak w kk nie ma już ( ho ho albo i dłużej) pojęcia winy umyślnej ( nieumyślnej), umyślne( nieumyślne) może być jedynie działanie ( zaniechanie)

No cóż, rację ma Kornello: ustawodawca w art. 54 kks nie wyklucza zamiaru ewentualnego, ponieważ narażenie podatku na uszczuplenie nie jest celem działania sprawcy, a skutkiem!

Prawodawca jednoznacznie stwierdza: "przez co naraża", a nie "w celu narażenia"!

-- 17 Maj 2009 12:17 pm --

Uzupełnienie konieczne: również uchylanie się od opodatkowania skutkiem nieujawnienia przedmiotu lub podstawy opodatkowania jest, a nie celem.

No właśnie: powodują wcale nie znaczy, że są celem. Gdyby ustawodawca miał takie intencje, jak chciałaby p.Beata W. to zapisałby art. 54 tak, jak art. 55:

Nieprawdziwa jest zatem teza pani Beaty : Czynów zabronionych określonych w art. 54 K.k.s. dopuścić się można jedynie z zamiarem bezpośrednim.

co za draństwo to nie komentarz tylko plagiat "pANI Beata Witkowska, prawnik, doradca podatkowy" że tak brzydko napiszę: zerżnęła większą część tekstu z książki S.BANIAK. Prawo karne skarbowe Wolters kluwer Polska 2006, s. 186-194.
Aż się zbulwersowałem

CTRL+C i CTRL+V tyle napisala